稅務(wù)機(jī)關(guān)只要按照發(fā)票管理辦法及其實(shí)施細(xì)則等現(xiàn)行政策規(guī)定，將與B建筑公司簽訂分包合同的上百名工人的收入作為臨時偶發(fā)收入來定性，即可“秒破”該公司假分包的避稅美夢。

    本版6月21日的《法治圓桌》欄目刊登一篇文章——《有人鉆營改增試點(diǎn)政策的空子——假分包吞食建筑業(yè)稅款》，文中所述問題引起北京市國稅局第二稽查局多位稽查人員的高度關(guān)注。大家紛紛發(fā)問：“面對這種現(xiàn)象，稅務(wù)機(jī)關(guān)真的就無計(jì)可施了？”經(jīng)過仔細(xì)分析和深入討論，近日大家找到了在現(xiàn)行政策背景下的化解之道。

    回顧建議

    明確“分包”含義可釜底抽薪

    《有人鉆營改增試點(diǎn)政策的空子——假分包吞食建筑業(yè)稅款》一文披露了營改增后的一個現(xiàn)象。

    根據(jù)該文描述，B建筑公司利用《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號）中的一項(xiàng)規(guī)定，即“營改增試點(diǎn)納稅人提供建筑服務(wù)業(yè)適用簡易計(jì)稅方法的，以納稅人取得的全部借款和價外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷售額”，將600多萬元建設(shè)項(xiàng)目承包額中的300萬元，以“與100多個外地工人分別簽訂分包合同”的方式進(jìn)行扣除，再利用“個人不超過3萬元不用繳稅”的政策規(guī)定，將原本不能抵扣的工資薪金轉(zhuǎn)化成分包款，輕松實(shí)現(xiàn)稅款9萬元的“納稅籌劃”目標(biāo)。而稅務(wù)機(jī)關(guān)苦于建筑工人向代開點(diǎn)提供的手續(xù)齊全，代開點(diǎn)無權(quán)實(shí)地核實(shí)，無法拒絕開票，被動成為建筑公司避稅的“幫兇”，只能眼睜睜地看著稅款流失。

    針對這種現(xiàn)象，文章作者建議，由財(cái)政部和國家稅務(wù)總局對“分包”一詞做出進(jìn)一步明確，將其與有關(guān)法律、法規(guī)和規(guī)章相銜接，使不合法的分包款不得在全部價款和價外費(fèi)用中扣除。具體可參照《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于免征部分鮮活肉蛋產(chǎn)品流通環(huán)節(jié)增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2012〕75號）的相關(guān)規(guī)定，即納稅人從取得的全部價款和價外費(fèi)用中扣除支付的分包款，應(yīng)當(dāng)取得的合法有效憑證中，增值稅普通發(fā)票是指小規(guī)模納稅人依照3%征收率按簡易辦法計(jì)算繳納增值稅而自行開具或委托稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的增值稅普通發(fā)票。分包方享受免稅政策后開具的增值稅普通發(fā)票不得作為扣除支付的分包款的憑證。作者指出，這樣規(guī)定，既遵循了增值稅的基本原理，又能對B建筑公司之類的所謂“籌劃”起到釜底抽薪的作用。

    現(xiàn)實(shí)之策

    增值稅暫行條例即可解燃眉之急

    這當(dāng)然是杜絕“假分包”的好辦法。然而，做相關(guān)的政策明確，有關(guān)部門需要做調(diào)查研究和理論論證，設(shè)計(jì)方案后還需要層層審批，整體上可能需要一段時間。而現(xiàn)實(shí)中，有關(guān)“籌劃”源源不斷，稅務(wù)機(jī)關(guān)可能會身臨“遠(yuǎn)水解不了近渴”的窘境。我們研討后認(rèn)為，把希望寄托在未來改進(jìn)政策上，不如從現(xiàn)行政策中找對策更為現(xiàn)實(shí)。

    細(xì)致梳理有關(guān)稅收政策，我們從財(cái)稅〔2016〕36號文件的附件1中得到重大發(fā)現(xiàn)。該附件第四十七條對增值稅納稅期限作了這樣的規(guī)定：不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。該附件第五十條對增值稅起征點(diǎn)幅度的規(guī)定是： （一）按期納稅的，為月銷售額5000元~20000元。（二）按次納稅的，為每次（日）銷售額300元~500元。起征點(diǎn)的調(diào)整由財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定。省、自治區(qū)、直轄市財(cái)政廳（局）和國家稅務(wù)局應(yīng)當(dāng)在規(guī)定的幅度內(nèi)，根據(jù)實(shí)際情況確定本地區(qū)適用的起征點(diǎn)，并報(bào)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局備案。

    由此可見，在建筑業(yè)營改增之后，起征點(diǎn)的幅度規(guī)定仍沿用了《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中的規(guī)定。這里涉及一個按期和按次納稅的問題。

    對照《假分包吞食建筑業(yè)稅款》一文所述，B建筑公司的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)是以按期納稅設(shè)定起征點(diǎn)。我們認(rèn)為，B建筑公司的分包合同是與個人簽訂的，屬于《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定的這種情況，即“依法不需要辦理稅務(wù)登記的單位和個人，臨時取得收入，需要開具發(fā)票的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可以為其”。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)有關(guān)義務(wù)，在面對有虛假業(yè)務(wù)嫌疑的B建筑公司時，可以不必履行。取而代之的是，將與B建筑公司簽訂分包合同的100多個工人的收入作為臨時偶發(fā)收入來定性，按次納稅，并設(shè)每次銷售額300元~500元的起征點(diǎn)限制。個人發(fā)生應(yīng)稅行為的銷售額未達(dá)到增值稅起征點(diǎn)的，免征增值稅；達(dá)到起征點(diǎn)的，全額計(jì)算繳納增值稅。稅務(wù)機(jī)關(guān)只要遵照上述規(guī)定為收入定性，即可“秒破”B建筑公司假分包的避稅美夢。

    可能結(jié)果

    企業(yè)另辟“蹊徑”注冊個人獨(dú)資公司

    根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號文件附件1中第五十條之規(guī)定：按期納稅的，為月銷售額5000元~20000元（含本數(shù)）。適用于小規(guī)模納稅人。也就是說，如果B建筑公司改變策略，不與100多名工人個人簽訂分包合同，而是與100多個個人獨(dú)資公司簽訂分包合同。當(dāng)然，我們必須忽略建筑工人注冊個人獨(dú)資公司的成本，而僅僅假設(shè)出現(xiàn)這樣的事實(shí)。在這種情況下，披著華麗外衣的100多個個人獨(dú)資公司，作為有營業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記證的法人主體，就可視同小規(guī)模納稅人的政策執(zhí)行，即按期納稅，享受時20000元的免稅代開上限。而財(cái)稅〔2014〕71號文件又有規(guī)定：為進(jìn)一步加大對小微企業(yè)的稅收支持力度，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，自2014年10月1日起至2015年12月31日，對月銷售額20000元（含本數(shù)，下同）至30000元的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅；對月營業(yè)額20000元~30000元的營業(yè)稅納稅人，免征營業(yè)稅。這樣，B建筑公司又可以堂而皇之地進(jìn)行“納稅籌劃”了。

    不過，國稅函〔2004〕1024號文件規(guī)定：凡已辦理稅務(wù)登記的單位和個人，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請領(lǐng)購并開具與其經(jīng)營業(yè)務(wù)范圍相應(yīng)的普通發(fā)票。根據(jù)這一政策規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以對上述可能出現(xiàn)的100多個個人獨(dú)資公司的要求，輕松說“不”。